隨著信息技術(shù)的快速發(fā)展，大數(shù)據(jù)、云計算、數(shù)據(jù)挖掘工具、區(qū)塊鏈、人工智能等新技術(shù)將對包括審計行業(yè)在內(nèi)的很多傳統(tǒng)行業(yè)產(chǎn)生重大的甚至顛覆性的影響。為適應信息時代的變革，利用新的信息技術(shù)提高審計工作的效率和質(zhì)量，現(xiàn)有的審計方法、審計技術(shù)、審計工具均將面臨轉(zhuǎn)型或升級。在這方面，國家審計機關(guān)已經(jīng)率先垂范，開展了審計技術(shù)的變革。

2015年11月27日，中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發(fā)了《關(guān)于實行審計全覆蓋的實施意見》（以下簡稱“實施意見”）等相關(guān)文件。實施意見指出：“適應大數(shù)據(jù)審計需要，構(gòu)建國家審計數(shù)據(jù)系統(tǒng)和數(shù)字化審計平臺，積極運用大數(shù)據(jù)技術(shù)，加大業(yè)務數(shù)據(jù)與財務數(shù)據(jù)、單位數(shù)據(jù)與行業(yè)數(shù)據(jù)以及跨行業(yè)、跨領(lǐng)域數(shù)據(jù)的綜合比對和關(guān)聯(lián)分析力度，提高運用信息化技術(shù)查核問題、評價判斷、宏觀分析的能力。探索建立審計實時監(jiān)督系統(tǒng)，實施聯(lián)網(wǎng)審計。”

2015年12月，劉家義審計長在全國審計工作會議上也指出：“推進以大數(shù)據(jù)為核心的審計信息化建設是應對未來挑戰(zhàn)的重要法寶，也是實現(xiàn)審計全覆蓋的必由之路。”

此后審計署及其派出機構(gòu)紛紛響應實施意見的號召，在各地積極推進審計信息化建設工作的具體實施，并已取得了一系列重大突破，特別是在聯(lián)網(wǎng)審計方面。例如2016年深圳市審計局組織實施深圳市本級2015年度部門預算執(zhí)行聯(lián)網(wǎng)審計專項調(diào)查項目，首次**聯(lián)網(wǎng)審計對市本級部門預算執(zhí)行實行了審計全覆蓋。

從1996年國內(nèi)金融系統(tǒng)對聯(lián)網(wǎng)審計開始探索性研究至今，聯(lián)網(wǎng)審計技術(shù)已日漸成熟，逐漸發(fā)展成為基于大數(shù)據(jù)的IaaS、PaaS、SaaS混合應用模式，成為國家審計機關(guān)開展審計工作的重要方式和手段。

一、關(guān)于聯(lián)網(wǎng)審計

（一）聯(lián)網(wǎng)審計定義

目前尚未形成統(tǒng)一的聯(lián)網(wǎng)審計定義。綜合現(xiàn)有文獻中關(guān)于聯(lián)網(wǎng)審計定義的描述可概括為，聯(lián)網(wǎng)審計是指在審計機關(guān)與被審計單位相關(guān)信息系統(tǒng)進行網(wǎng)絡連接的基礎(chǔ)上，**網(wǎng)絡實現(xiàn)高效率地數(shù)據(jù)采集、分析與處理，對被審計單位財務相關(guān)信息的真實性、合法性、效益性進行實時、遠程、連續(xù)、全面檢查監(jiān)督的行為。

（二）聯(lián)網(wǎng)審計特征

與傳統(tǒng)審計方式相比，聯(lián)網(wǎng)審計具有以下主要特征：

1.適時或?qū)崟r審計。審計人員可**網(wǎng)絡訪問被審計單位財務信息數(shù)據(jù)庫，實現(xiàn)事后與事中審計相結(jié)合，靜態(tài)與動態(tài)審計相結(jié)合。

2.遠程、非現(xiàn)場集中審計。審計人員可**網(wǎng)絡遠程訪問被審計單位的財務、業(yè)務系統(tǒng)數(shù)據(jù)庫（或數(shù)據(jù)庫備份），實現(xiàn)遠程審計，同時在**數(shù)據(jù)分析工具對被審計單位數(shù)據(jù)庫進行全面的掃描和初步審計判斷，大量地減少現(xiàn)場審計工作量。

3.高效地數(shù)據(jù)采集。聯(lián)網(wǎng)審計中，網(wǎng)絡連接和數(shù)據(jù)采集一次性完成，其數(shù)據(jù)采集的數(shù)量、質(zhì)量、效率遠遠高于傳統(tǒng)審計方式審計人員利用計算機輔助實施審計數(shù)據(jù)的采集。

4.高度依賴審計分析模型。審計分析模型是審計人員根據(jù)被審計單位業(yè)務特點和獲取的數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)特征，按照其固有的內(nèi)在關(guān)系，**計算、判斷或條件關(guān)系建立的，用于審計數(shù)據(jù)分析的數(shù)學公式或邏輯表達式。審計分析模型可用于分析、檢查、驗證被審計單位財務相關(guān)事項的性質(zhì)或數(shù)量，對其真實性、合法性、完整性做出科學的初步判斷。審計分析模型可分為系統(tǒng)分析模型、類別分析模型和個體分析模型等。目前構(gòu)建聯(lián)網(wǎng)分析審計模型的技術(shù)主要有 SQL查詢技術(shù)，多維聯(lián)機分析技術(shù)和數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)等。聯(lián)網(wǎng)審計下，**聯(lián)網(wǎng)審計系統(tǒng)和審計分析模型可實現(xiàn)全樣本審計，對被審計單位全部數(shù)據(jù)進行全面地、多層次、多角度地掃描檢查。

5.信息系統(tǒng)審計成為必備條件。由于聯(lián)網(wǎng)審計方式下，大量審計工作依賴于對被審計單位數(shù)據(jù)庫的分析、查詢、計算，因此確定被審計單位信息系統(tǒng)的真實性、完整性、可靠性成為聯(lián)網(wǎng)審計的必備條件。

6.數(shù)據(jù)安全性至關(guān)重要。由于聯(lián)網(wǎng)審計需要**網(wǎng)絡環(huán)境在線工作，數(shù)據(jù)的安全性問題凸顯其重要性。從技術(shù)層面需要確保數(shù)據(jù)具備機密性、完整性、可用性和可審計性。聯(lián)網(wǎng)審計涉及的數(shù)據(jù)安全性問題主要包括數(shù)據(jù)交換安全、數(shù)據(jù)存儲安全、網(wǎng)絡安全等。

（三）聯(lián)網(wǎng)審計工作方式

聯(lián)網(wǎng)審計方式下，審計項目組通?？煞譃榫C合組和現(xiàn)場組兩大部分。綜合組主要負責數(shù)據(jù)采集、分析、推送、實時技術(shù)支持以及審計計劃的制定?，F(xiàn)場組則依據(jù)綜合組指定的審計計劃和分發(fā)的審計數(shù)據(jù)，重點核查**數(shù)據(jù)分析確定的審計范圍和審計疑點，**檢查現(xiàn)場原始憑證等資料，實施實物資產(chǎn)的盤點、觀察，訪談相關(guān)單位和人員等具體審計程序，獲取必要審計證據(jù)。在這種審計模式下，大量的審計工作被集中于后臺處理，現(xiàn)場工作將被降至**低程度。

由上述聯(lián)網(wǎng)審計概述情況可見，聯(lián)網(wǎng)審計是大數(shù)據(jù)、云計算等信息技術(shù)發(fā)展到一定階段后引發(fā)的審計技術(shù)變革，不僅極大地提高了審計工作效率和質(zhì)量，而且從審計組織、審計程序、審計手段和方法等方面深刻地影響了審計工作理念。

當前審計工作機關(guān)由于工作性質(zhì)和特殊地位以及強大的技術(shù)力量，迅速實現(xiàn)了聯(lián)網(wǎng)審計，并正在積極探索和應用更多信息技術(shù)工具。會計師事務所從事的社會審計工作也是審計行業(yè)的重要組成部分，也正處于技術(shù)變革和升級的關(guān)鍵時期，那么我們是否可以直接借鑒審計機關(guān)已經(jīng)在聯(lián)網(wǎng)審計方面的成功實施經(jīng)驗呢？

二、會計師事務所實施聯(lián)網(wǎng)審計思考

當前我國會計師事務所信息化程度總體上看尚處于發(fā)展的初級階段。除了國際“四大”中國成員所信息化建設程度較高外，大量的中國本土品牌會計師事務所在信息化建設方面存在技術(shù)投入不足、技術(shù)力量薄弱、信息化程度較低的問題。

2016年12月15日，中國注冊會計師協(xié)會（簡稱“中注協(xié)”）印發(fā)了《注冊會計師行業(yè)發(fā)展規(guī)劃（2016—2020）》和《注冊會計師行業(yè)信息化建設規(guī)劃（2016-2020年）》。2017年6月30日，中注協(xié)又發(fā)布了《會計師事務所信息化促進工作方案》。這些政策的出臺，加快推動注冊會計師行業(yè)迅速提升信息化建設水平。一些大中型會計師事務所紛紛調(diào)整信息化建設戰(zhàn)略部署，并制定了行動計劃。

在此背景之下，會計師事務所實施聯(lián)網(wǎng)審計已經(jīng)具備了一定條件，但尚存在一些問題需要解決。

（一）會計師事務所實施聯(lián)網(wǎng)審計亟待解決的問題

1.數(shù)據(jù)采集難

在當前會計師事務所的財務報表審計工作中，僅有少數(shù)被審計單位同意提供財務系統(tǒng)電子數(shù)據(jù)，多數(shù)被審計單位僅同意查閱電子數(shù)據(jù)，但不允許拷貝或直接數(shù)據(jù)采集。有些涉密的被審計單位甚至僅允許在特定地點、特點時間使用被審計單位提供的計算機查閱，并且只能查看不能采用復制、截屏等取證方式。個別被審計單位允許會計師事務所采集數(shù)據(jù)，但由于被審計單位信息系統(tǒng)的復雜性加之會計師事務所數(shù)據(jù)采集技術(shù)不足，導致難以獲取足夠的有效數(shù)據(jù)。

數(shù)據(jù)采集難的問題主要源自于注冊會計師采集被審計單位電子數(shù)據(jù)缺乏法規(guī)、政策依據(jù)，難以獲得被審計單位的理解和配合。

2.技術(shù)力量弱

目前會計師事務所對于從被審計單位獲取的電子數(shù)據(jù)，通常僅僅能夠**審計軟件或者電子表格軟件功能進行簡單地分析和查詢，尚不具備對復雜信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)的分析、挖掘能力，也不具備獨立設計審計分析模型工具的技術(shù)實力。簡而言之，即使取得了被審計單位的全部財務相關(guān)信息數(shù)據(jù)庫，多數(shù)會計師事務所暫時也無法充分利用這些數(shù)據(jù)實施有效的聯(lián)網(wǎng)審計工作。

技術(shù)力量弱的問題主要源于多數(shù)會計師事務所缺乏信息技術(shù)方面的研發(fā)投入，缺乏相關(guān)的專業(yè)人才。

上述兩個問題也經(jīng)常交叉影響著會計師事務所實施聯(lián)網(wǎng)審計工作。由于多數(shù)會計師事務所技術(shù)力量不足，被審計單位擔心其無法保證數(shù)據(jù)的安全性，因此不愿意提供數(shù)據(jù)。由于數(shù)據(jù)采集難，導致一些會計師事務所畏難而退，放棄或延緩了信息化審計工具和方法的研發(fā)投入。

（二）解決問題的建議

1.提供政策支持

實施意見指出“有關(guān)部門、金融機構(gòu)和國有企事業(yè)單位應根據(jù)審計工作需要，依法向?qū)徲嫏C關(guān)提供與本單位本系統(tǒng)履行職責相關(guān)的電子數(shù)據(jù)信息和必要的技術(shù)文檔，不得制定限制向?qū)徲嫏C關(guān)提供資料和開放計算機信息系統(tǒng)查詢權(quán)限的規(guī)定，已經(jīng)制定的應予修訂或廢止?！保@使得國內(nèi)任何單位在面臨審計機關(guān)審計時都必須無條件配合提供電子數(shù)據(jù)，而會計師事務所實施聯(lián)網(wǎng)審計或其他與大數(shù)據(jù)相關(guān)的審計技術(shù)時，不可避免地面臨數(shù)據(jù)采集的政策性障礙。

建議中注協(xié)協(xié)調(diào)政府有關(guān)部門，**修訂《中國注冊會計師法》或制訂其他相關(guān)文件的方式，明確注冊會計師在依法依規(guī)實施審計工作時，被審計單位應該配合其提供電子數(shù)據(jù)文件，同時對注冊會計師確保數(shù)據(jù)安全性、保密性作出規(guī)定。

不僅實施聯(lián)網(wǎng)審計需要這一政策支持，注冊會計師行業(yè)**實施信息化技術(shù)工具和方法改革審計工作的各項探索都需要被審計單位配合提供電子數(shù)據(jù)文件這一基本條件支持。

2.會計師事務所主動加快信息化建設步伐

在信息技術(shù)日新月異的時代，聯(lián)網(wǎng)審計及其他信息技術(shù)應用對審計工作的深刻影響已經(jīng)毋庸置疑，會計師事務所必須清醒地認識到，信息化建設即將成為事務所未來生存和發(fā)展的重要基礎(chǔ)設施，信息化建設的落后就意味著審計能力的落后，意味著即將面臨被市場淘汰的風險。因此，國內(nèi)會計師事務所應盡快轉(zhuǎn)變觀念，將信息化建設作為會計師事務所的重要戰(zhàn)略，切實加大信息化建設的資金、人才投入，迅速提高會計師事務所自身信息化建設水平和采用信息化技術(shù)變革審計工作的研發(fā)能力。

會計師事務所的信息化建設工作本質(zhì)上是觀念的變革。會計師事務所應從改變觀念開始。有的會計師事務所期待能夠有一個速成的方式一步到位地實現(xiàn)信息化建設，這顯然是不現(xiàn)實的。即使出現(xiàn)了成熟的商業(yè)化信息技術(shù)新工具新軟件，仍然需要會計師事務所自身具有強大的技術(shù)支持團隊進行維護和二次開發(fā)，否則難以維系信息化基礎(chǔ)設施的日常運營。

3.行業(yè)協(xié)會給予更多支持

中注協(xié)已經(jīng)發(fā)布并實施了一系列推動會計師事務所制定信息化建設戰(zhàn)略，加快實施信息化建設工作的政策文件，有力地促進了會計師事務所的信息化建設工作。在此基礎(chǔ)上，建議協(xié)會進一步加大支持力度，對會計師事務所實施信息化建設工作給予更多地支持，包括政策支持、資金支持和技術(shù)支持。

政策支持方面，除前述關(guān)于數(shù)據(jù)采集的政策建議外，還應盡快制定相關(guān)準則或指引規(guī)范會計師事務所實施新的信息技術(shù)改變傳統(tǒng)審計方式的行為。另外還可以考慮允許會計師事務所對外投資設立專業(yè)化的信息技術(shù)公司，使其可以在會計師事務所控制之下獨立專職從事技術(shù)研發(fā)工作，并享受國家有關(guān)政策。

資金支持方面，可在現(xiàn)有對事務所信息化投入補助基礎(chǔ)上，根據(jù)事務所自身信息化建設規(guī)劃，分期給予會計師事務所信息化建設專項扶持資金支持。

技術(shù)支持方面，建議中注協(xié)建立自身的信息技術(shù)研發(fā)部門，從行業(yè)角度設計信息化建設的總體布局、研發(fā)方向，并為會計師事務所實施信息化建設工作提供一定程度的技術(shù)支持。